如何避免陷入视同销售的税收陷阱？

常有企业被税务机关以视同销售为名,折磨得死去活来。正好昆明中天诚会计师事务所有限公司主任会计师杨雪松老师在2022年第6期《文渊》杂志上专门探讨了《自用消费品课税实践研究》这一难题。为此,我们采访了杨老师,请他分析一下,如何避免陷入视同销售的税收陷阱?

中国法律网:杨老师,企业是怎么陷入增值税法规定的视同销售中的?

杨雪松:实务中,纳税人主要是会陷入《增值税暂行条例实施细则》第四条第八款中。该款规定,将购进的货物无偿赠送其他单位或者个人要视同销售缴纳增值税。

中国法律网:我们在口语中经常会用到赠送这个词,它在税法中应做何解释?

杨雪松:该条规定的无偿赠送,本属赘语,赠送即附带有无偿之意。税法所称赠送,包括:赠与合同、无偿劳务和使用借贷三大类。赠与合同指的是财产的无偿赠与,无偿劳务指的是无偿提供委托服务或其他劳务,使用借贷主要指的是资金和财产的无偿使用。

《增值税暂行条例实施细则》第四条第八款规定“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”以及《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条规定“向其他单位或者个人无偿提供服务或转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外”均应作视同销售。但是如果在进货时,并未抵扣进项税额,纳税人已经负担了增值税,基于增值税属于消费税的精神,为避免重复课征,不再视同销售。

上述视同销售的理由,是基于公平课税原则,营业用货物的进项税额已被抵扣,并未负担税负,如果无偿赠送他人,应该与在市场上受领同等给付的最终消费者一样,负担相同税负。

此处的无偿赠送应作限缩解释,仅指为公益目的所作的捐赠。若无偿给付货物或服务给股东及其亲属等关系人使用,看似无偿,实则是交际支出,应适用《增值税暂行条例》第十条不得抵扣进项税之规定,做进项税转出处理。

此外,《增值税暂行条例实施细则》第四条规定的应作视同销售的八种情形中,用于非增值税应税目的、集体福利或者个人消费以及无偿赠送其他单位或者个人这三种情形,其立法目的是为了贯彻单位才是真正的消费者,应负担其消费行为的消费税。其余五种情形(包括:委托代销、受托代销、单位内调拨货物、以物投资、以物分红)的立法目的不是为了防止偷税漏税,而是保障增值税的抵扣链条通畅。

中国法律网:企业要怎么办?才能避免陷入税法陷阱呢?

杨雪松:企业要区分各种情形,不可简单的混为一谈。

1、公益性捐赠

若是对不特定关系人的赠与,比如向灾区捐赠物资,属于公益性捐赠,满足条件的可以在企业所得税前扣除,增值税法要求做视同销售,值得检讨。财政部和国家税务总局在《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条第二款中明确规定“用于公益事业或者以社会公众为对象的无偿转让无形资产或者不动产”不必视同销售缴纳增值税。按照举重以明轻的法理,既然价值较高的无形资产和不动产用于公益性捐赠都不必视同销售,价值较低的存货和固定资产用于公益性捐赠自然也不必视同销售,缴纳增值税了。

2、试用品

若是对不特定对象—社会公众无偿提供劳务,比如互联网企业提供的基础服务—浏览新闻,使用搜索引擎等--均为免费,根据《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条的规定,无偿提供服务用于公益事业或者以社会公众的,不做视同销售处理。同理,若是向潜在消费者派发试用品或消费券,性质上是广告支出,并非是赠与合同,也不应放入视同销售的课税范围。

3、赠品

实务中,常有税务机关将赠品理解为《增值税暂行条例实施细则》第四条第八款规定的无偿赠送,进而要求纳税人视同销售缴纳增值税。虽然赠品中带有“赠”的字样,但其性质并非是赠与法律关系,而是纳税人基于营业目的所作的营销支出。因其不是消费行为,无须课税。同理,《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条之所以把对社会公众为对象无偿提供服务、无形资产或不动产排除在视同销售之外,比如:互联网企业提供的基本服务均为免费,目的是吸引消费者消费收费服务(即羊毛出在猪身上),目的也是因为向社会公众为对象无偿提供服务,本质上不是赠与,而是营销。

既然赠品是营销支出,用于营业目的,其进项税自然可以抵扣,捆绑销售时也可免开发票。若是给予客户不单独计价的赠品,虽具无偿的外观,但实属有偿的销售联立,主物既然已经缴税,作为从物的赠品就不应单独课税。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第三条规定“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠”,以及《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税〔2011〕50号)“企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品,不征收个人所得税”也是基于同样的道理。

4、礼品

若是对特定关系人的无偿给与,比如参加庆典收到的礼品,性质上属于赠与合同。受赠人受有捐赠所得,应该缴纳个人所得税(《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税〔2011〕50号))。同时,捐赠人是名义消费者,购进的礼品不得抵扣进项税。

中国法律网:没想到一个小小的“赠送”,会给企业惹出那么多的麻烦,真是不可小觑啊!谢谢杨老师给我们详尽分析了视同销售的各种场景,相信一定会让企业避免不必要的麻烦。