基本案情：2005年2月，某市国税局对该市某独资家具公司进行税务检查过程中，接到情况反映，称该公司刚在外省接到一大笔业务后，便立即向公司场地的出租方提出解除房屋租赁合同，退租手续即将办理完毕，公司主要经营管理人员已迁往外地。税务机关经分析后认为，该公司存在逃避纳税义务的行为，遂责令该公司限期缴纳应纳税款。后在期限内发现该公司的车辆，办公用品全部被悄悄转移，于是税务机关立即责成该公司提供纳税担保，该公司按要求填写了纳税担保书，并提供该市某区经贸局下属的经济发展研究所为其提供担保。但税务机关认为担保人资格存在问题，未予认同。在该公司不能再提供新的纳税担保的情况下，该国税局报经局长批准，书面通知银行冻结了该公司银行账户，但发现其账户已无资金可冻结，税务机关遂通知相关税务机构冻结了该公司投资人个人的储蓄存款。该公司对税务机关税收保全措施不服，认为规定的纳税期尚未届满，税务机关又没有确凿证据证明其逃避纳税义务是故意，且该公司也按要求依法提供了纳税担保，不应当对其实施税收保全。即使实施保全，也只能针对公司，而不应冻结个人的储蓄存款，这一做法侵害了公民个人的合法权益。于是该公司及投资人联名向法院提起诉讼。
法理分析：这是一起典型的因税收保全而引起的税务行政诉讼，针对本案，有这样几个问题需要我们正确加以理解。
其一，税务机关采取保全措施的最初事实前提是什么？《税收征管法》第三十八条对这一前提予以了明确，即税务机关“有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务的行为的”。在这里，法律条文的用语为“有根据认为”，而不是“有证据表明”。所谓“有根据认为”，是指税务机关依据一定线索作出的符合逻辑的判断。“根据”不等于“证据”，证据是能够表明真相的事实和材料，它具有客观性，既不依赖于税务执法人员的主观意志，又需依法定程序进行收集。税收保全措施是针对纳税人即将转移、隐匿应税商品、货物或其他财产的紧急情况下采取的紧急处理措施。因此，不可能等到事态全部查清，取得充分证据以后再采取行动。否则到时再作出新的保全措施就为时晚矣。因此，为确保国家税收不致流失，法律赋予了税务部门一定的合理判断权，只要有根据认为纳税人有逃避纳税义务行为的，便可责令其限期缴纳。当然，这并不是说税务机关采取保全措施可以随意进行。“认为纳税人有逃避纳税义务行为”应当是税务机关按照“根据”作出的符合逻辑和一般常理的判断。
其二，纳税担保的生效要求是什么？《担保法》对民事债权的担保种类、资格、程序进行了明确规定，税收作为国家债权的一种，纳税担保作为对国家债权的担保形式，《税收征管法》及其实施细则结合《担保法》，作了相应规定。一是担保形式，主要是纳税保证和物权担保两种。二是担保人资格。是指在中国境内是有纳税担保能力的自然人、法人或者其他经济组织，但法律、行政法规规定没有担保资格的单位和个人不得作为纳税担保人。三是提供纳税担保的程序。按照要求，纳税担保人同意为纳税人提供纳税担保的，应当填写纳税担保书，写明担保对象、担保范围、担保期限及其他有关事项。《担保法》对抵押等担保合同的生效规定了“登记”程序的生效条件。不依法进行登记，抵押合同不发生法律效力。《税收征管法》及其实施细则，则对纳税担保书的生效，作出了有别于《担保法》的相应规定，即“担保书”须经纳税人、纳税担保人签字盖章并经税务机关同意后方为有效。这也就是说，纳税担保未经税务机关同意，视为纳税人未提供纳税担保。
其三，在保全措施的方式上，《税收征管法》第三十八条明确规定的一部分措施是“书面通知纳税人开户银行或其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款”。按理说，这一措施只能针对税务登记证上的纳税人的资金，但是对于个人独资企业，在采取这一措施时有没有什么特别呢？个人独资企业是在中国境内设立，由一个自然人投资财产为投资人个人所有，投资人的其个人财产对企业债务予担任的经营主体。个人独资企业属于古典企业组织形式，采用的是业主企业制，不具有法人资格。从投资人责任形式上看，独资企业中，投资人承担无限责任。从企业财产结构上看，独资企业人财产通常和投资人个人或家庭财产不分彼此，这些都与法人制度下的股份公司、有限责任公司完全不同。有限责任公司中股东与公司之间的面纱在个人独资企业根本就不存在，公司财产就是投资人财产，投资人的财产就是公司的财产。因此，在采取税收保全措施时，《税收征管法实施细则》第七十二条规定，税务机关可以通知金融机构冻结独资企业投资人的储蓄存款。
综上所述，本案中，税务机关在没有确凿、充分证据的情况下，但有根据认为该公司的一系列行为存在逃避纳税义务的可能，遂依法责令其限期缴纳，在限期内发现该公司有明显转移、隐匿财产迹象的情况时，责令其提供纳税担保，按照《担保法》第九条及《最高人民法院关于适用担保法若干问题的解释》第三条的规定，经济发展研究所作为以公益为目的的事业单位，不具有提供担保的资格，因此税务机关对该公司提供的担保不予认可，该担保未能成立，加之该公司又不能再提供合法担保，于是税务机关依法定程序冻结其公司账户。由于该公司为独资企业，加之其公司账户上已无资金可供冻结，税务机关只有冻结其投资人的储蓄存款。应当说，通过前述分析可以看出，税务机关的行为并无不妥之处。
